Kamunun Finans Haberleri Merkezi
Kamunun Finans Haberleri Merkezi
admin
I GİRİŞ
Harcama sürecinde yetki-sorumluluk dengesinin iyi kurulamadığı, bütçe hazırlama, uygulama ve kontrol sürecinde idarelere yeterli inisiyatif tanınmadığı ve harcama sürecinin katı ön kontrole tabi olduğu gibi nedenlerle eleştirilere maruz kalan geleneksel kamu mali yönetim ve kontrol sistemimiz 5018 sayılı kanunla değiştirilerek; bunun yerine iç kontrol, iç denetim ve dış denetim unsurları ile şeffaf ve hesap verebilir yapıda, adem-i merkeziyetçi ve gelecek yönelimli bir anlayışla olumlu katkılar sağlayacağı umulan kurumsallaşma getirilmeye çalışılmaktadır.
Bu maksatla Maliye Bakanlığının kendi personelini diğer bakanlıklara yerleştirmek suretiyle katı bir harcama öncesi kontrol yaptığı; harcama denetimi yine Maliye Bakanlığı personeli olan merkezi ve taşra denetim elemanlarının yürüttüğü merkeziyetçi mali denetim anlayışı yerini her bakanlığın kendi bütçelerinden yaptıkları harcama sırasında gerekli kontrol ve güvenlik önlemlerini almaktan tümüyle ve bizzat sorumlu olduğu bir adem-i merkeziyetçi yapıya geçiş dönemi yaşanmaktadır.
Bu geçiş sürecinde bir taraftan sorumluluk-yetki bağının kurulabilmesini de temin edecek şekilde idarelerin bünyesinde ön mali kontrol ve iç denetimin yapılabilmesi amacıyla yasal ve personel altyapısı oluşturulurken, diğer taraftan 5018 sayılı kanunda tanımlanan yetkililerin yetki ve sorumlulukları tüm idareler açısından yeniden tanımlanmaktadır.
Ayrıca hesap verebilir bir kamu maliyesi için genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine uygun tahakkuk esasını benimsemiş muhasebe anlayışı tüm harcamacı birimleri kuşatacak şekilde yaygınlaştırılmakta ve bütçeye harcama rakamlarının tam tarafsızlık ve doğrulukla yansıması için idareler için bütçe uygulama mevzuatları geliştirilmekte ve tek düze hale getirilmektedir.
Büyük yekunda kamu harcamasının bütçe dışı kaldığı eleştirilerine karşı mali yönetim sistemi ve bütçenin kapsama alanını artırmayı da kendine hedef edinen edilen 5018 sayılı kanun’un bir uygulaması olarak merkezi yönetim, mahalli idareler ve sosyal güvenlik kurumları için yapılan muhasebe ve bütçe düzenlemeleri ardından döner sermayeler için de aynı yola gidilmiş, döner sermayeli işletmelerin bütçe ve muhasebe uygulamaları söz konusu kanun icabınca revize edilmiştir. Ayrıca hesap verilebilirliğin artırılması, idari mercilere daha anlamlı mali sonuçların sunulabilmesi ile mali denetim kolaylaşmasını netice verecek biçimde kamu muhasebesinde tekdüzen işleyiş ve anlayışı temin edecek muhasebe birliğine ulaşılmaya çalışılmıştır.
Her ne kadar döner sermaye bütçeleri merkezi yönetim bütçesi içinde değerlendirilerek bu kapsama dahil edilmemiş olsa da yeniden yapılandırılması ve özerkliklerinin artarak devam etmesi düşünülen döner sermayelerde de benzer bütçe ve muhasebe usullerinin uygulanması ve 5018 sayılı kanun yetki ve sorumluluklarının bu işletmeler için de teşmil edilmesinde fayda umulmuştur.
Bu amaçla 5018 sayılı kanunun geçici 11. Maddesindeki ‘Döner sermaye işletmeleri yeniden yapılandırılıncaya kadar bunların bütçelerinin hazırlanması, uygulanması, sonuçlandırılması ve muhasebesi ile kontrol ve denetimi Maliye Bakanlığınca yürürlüğe konulacak yönetmelikle belirlenir.’ hükmünün de gerekli kılması ile döner sermayelerin ileriki dönemde 5018 sayılı kanun esaslı yapılanmalarına temel teşkil etmek üzere çalışmamıza konu yönetmelik düzenlenmiştir.
Bu çalışmamızda söz konusu yasal düzenlemenin getirdiği yenilikler muhasebe kayıt işleyişleri ve bütçe konuları kapsam dışı bırakılarak incelenecektir.
II. YETKİLER VE SORUMLULUKLAR
5018 sayılı kanun yetkilileri ve bunların yetki ve sorumluluklarını tarif etmiş, bu suretle yeni adem-i merkeziyetçi yapının çalışmasını düzenlemiştir. Bu anlamda üst yönetici, harcama yetkilisi, mali hizmetler yetkilisi, gerçekleştirme görevlisi, muhasebe yetkilisi ve iç denetçi yetki, görev ve unvan tanımlamaları yapmış, harcama sürecindeki aktörlerin belirlenmesi ve sorumluların tespiti konusunu açıklığa kavuşturmuştur. Bu yönetmelik ise bir yandan söz konusu sorumlulukların döner sermayeler için geçerliliğini teyit ederek yeniden tanımlarken diğer yandan söz konusu ünvan ve yetkiler için kanuna nispetle daha ayrıntılı izahlar getirmiştir.
Burada söz konusu yetkililerin çalışmamızın çerçevesi olan muhasebe ve kontrolle ilşkili yetkileri ve bunun döner sermayede yenilikleri üzerinde duracağız.
2.1. Üst yönetici :
5018 sayılı kanunda üst yönetici mali yönetim ve kontrol sisteminin işleyişinin gözetilmesi ve izlenmesinden sorumlu tutulan kişi olarak tarif edilmiş, kimin üst yönetici olacağına ilişkin ise “Bakanlıklarda müsteşar, diğer kamu idarelerinde en üst yönetici, il özel idarelerinde vali, belediyelerde belediye başkanı üst yöneticidir.” İfadesine yer verilmiştir.
Ayrıca üst yöneticilerin 5018 sayılı Kanunda belirtilen görev ve sorumlulukların yerine getirilmesinden Bakana; mahalli idarelerde ise meclislerine karşı sorumlu oldukları ve üçüncü fıkrasında ise bu sorumluluklarının gereklerini harcama yetkilileri, mali hizmetler birimi ve iç denetçiler aracılığıyla yerine getirecekleri belirtilmiştir.
Döner Sermayeler Bütçe ve Muhasebe Yönetmeliğinin Tanımlar başlıklı üçüncü maddesinde ise “Üst Yönetici: 5018 sayılı Kamu Malî Yönetimi ve Kontrol Kanununun 11 inci maddesinde tanımlanan üst yöneticiyi ifade eder.” Denildiği göz önünde bulundurulduğunda Yönetmeliğin bu görev tanımını tamamiyle kanun paralelinde anladığını söyleyebiliriz.
2.2 Harcama yetkilisi:
Kanunla harcama yetkilisi harcama talimatlarının bütçe ilke ve esaslarına uygun olmasından ve harcama talimatlarının kanun, tüzük ve yönetmelikler ile diğer mevzuata uygun olmasından sorumlu tutulmuş, “Bütçeyle ödenek tahsis edilen her bir harcama biriminin üst yöneticisi harcama yetkilisidir.” Denilmekle harcama yetkilisi’nden kimin kasdedildiğinin anlaşılması sağlanmıştır.
Aynı maddede kanun ““Genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerinde; idareler, merkez ve merkez dışı birimler ve görev unvanları itibarıyla harcama yetkililerinin belirlenmesine, harcama yetkisinin bir üst yönetim kademesinde birleştirilmesine ve devredilmesine ilişkin usul ve esaslar Maliye Bakanlığınca belirlenir.” hükmüne yer vermiş fakat geçici 11. madde ile kapsam dışı tuttuğu döner sermayeler için doğal olarak herhangi düzenlemeye gitmemiştir.
Çalışmamıza konu yönetmelik ile harcama yetkilisi görev ünvanı tanımlanarak: “Bütçe ile ödenek tahsis edilen her bir işletmenin en üst yöneticisini veya anılan görevi yürütmekle görevlendirilen kişiyi… ifade eder” denilmiştir.
2.3 Gider ve gelir gerçekleştirme görevlileri:
5018 sayılı kanunda harcama talimatı üzerine; işin yaptırılması, mal veya hizmetin alınması, teslim almaya ilişkin işlemlerin yapılması, belgelendirilmesi ve ödeme için gerekli belgelerin hazırlanması görevlerini yürütmesi öngörülen gerçekleştirme görevlilerinin muadili olmak üzere yönetmelikte gider gerçekleştirme görevlisi tanımlanmıştır.
Kamu mali yönetim sisteminin harcama yapılmasının her aşamasında, örneğin ihale sürecinin bütününde kamu için borçlandırıcı, gider gerçekleştirici her türlü görevi ifa eden personeli gider gerçekleştirme görevlisi sayan sistematiği yönetmelikte de kendine yer bulmuş, gider gerçekleştirenler yanında gelir kazanımında rol alan görevlilerin sorumlulukları da düzenlenmiştir.
Bu anlamda döner sermayenin kendine özgü işleyişi nedeniyle kanundaki kamu gideri, kamu geliri ve özel gelir tanımlamaları yerine gelir ve gider tanımlarına yer vermesinin devamı olmak üzere ‘gelir gerçekleştirme görevlisi’nden söz edilmiş, “Gelir gerçekleştirme görevlileri; işletme gelirlerinin tahakkuk ve takip işlemlerini yürütürler.” Şeklinde görev tanımı yapılmıştır.
Diğer taraftan 1050 sayılı kanun dönemindeki ita amirlerine en yakın üst kademe yöneticilerince yürütüleceği şeklindeki yaklaşım benimsenerek “Harcama yetkilisi, kendisine en yakın üst kademe yöneticilerinden birisini veya birkaçını ödeme emri belgesini düzenlemek üzere görevlendirir. Görevlendirilen kişiler de gerçekleştirme görevlisi olup, harcama birimindeki ön malî kontrol görevini yaparlar.” Denilmiş, gerçekleştirme görevlisinin kim olacağı konusuna açıklık getirmiştir. Her ne kadar ‘ödeme emri düzenlemekle görevlendirir’ ifadelerinden gider gerçekleştirme görevlilerinin kastedildiği anlaşılsa da, gelir gerçekleştirme görevlilerinin de harcama yetkilisine en yakın üst kademe yöneticiler arasından görevlendirilmesi gereği bulunmaktadır.
Bu konuda son olarak gelir ve gider gerçekleştirme görevlilerinin sorumluluklarını ifade etmek üzere “Gider ve gelir gerçekleştirme görevlileri, kendilerine verilen görevlerin mevzuatına ve usulüne uygun olarak yürütülmesinden, düzenledikleri belgelerin doğruluğundan ve diğer gerçekleştirme görevlileri tarafından düzenlenen belgeler üzerinde yapmaları gereken kontrollerden sorumludurlar.” İfadesine yer verilmiştir.
2.4 Mali hizmetler birimi:
İç kontrol sisteminin kurulmasını sağlamak, ön mali kontrolü yapmak, harcama yapılması ve gelir toplanmasına ilişkin mali işlemleri yürütmekle görevli birime 5018 sayılı kanundaki ayrıntısıyla olmamakla birlikte döner sermayeli işletmeler bütçe ve muhasebe yönetmeliğinde de yer verilmekle ön mali kontrol bileşeninin döner sermayeler için de söz konusu olması gerektiği anlatılmıştır.
2.5 Muhasebe yetkilisi:
5018 sayılı Kanunda ödeme belgelerinde yetkililerin imzası, ilgili mevzuatında sayılan belgelerin tamam olması, maddi hata bulunup bulunmadığı, hak sahibinin kimliği yönlerinden kontrol yapmak, ödemeyi gerçekleştirmek ve muhasebe kayıtlarını tutmakla görevlendirilen Muhasebe Yetkilisi çalışmamıza konu yönetmelikte de aynı görev ve sorumluluk tanımlamasıyla anılmış, yetkilerinin sınırlılığı üzerinde burada da durulmuştur.
2.6 İç denetçi:
5018 sayılı Kanunda sayılan diğer görevlerinin yanında harcama sonrası yasal uygunluk denetimi yapmak, mali yönetim ve kontrol süreçlerinin sistem denetimini yapmak ve bu konularda önerilerde bulunmak görevlerini ifa etmesi öngörülen iç denetçilerin döner sermaye denetim sürecinde de yer alması ilk defa bu yönetmelikle düzenlenmiştir. Tümüyle yeni bir düzenleme sayılabilecek bu husus döner sermayelerin 5018 sayılı kanun yaklaşımıyla yeniden yapılandırılmalarına önemli bir örnek teşkil etmiştir.
III. KONTROL VE DENETİM
Döner sermaye bütçe ve muhasebe yönetmeliği incelendiğinde 5018 sayılı kanunun denetim yapısının bir iz düşümünün döner sermayeler için de öngörüldüğü görülmektedir. Yeni kamu mali yönetim ve kontrol yapısının öngördüğü muhasebe yetkilisinin ödeme öncesinde, mali hizmetler biriminin harcama birimlerinde işlemlerin gerçekleştirilmesi aşamasında mali kontrolü sonrası yapılan harcamaların iç denetçiler tarafından harcama sonrası yasal uygunluk denetimleriyle birlikte Sayıştay’ın dış denetimini kapsayan sistem döner sermayeye uyarlanmıştır.
Bu noktada yönetmelik düzenlemelerinin doğrudan Maliye denetimini içermesi ve iç denetimin döner sermayeler için de kurumsallaşması gereğini içeren yenilikler söz konusudur.
3.1 Döner sermayelere doğrudan Maliye Bakanlığı denetimi:
Sistemde harcamacı birim kendi mali hizmetler birimi, iç denetçileri, gerçekleştirme görevlileri ve nihayetinde harcama yetkilisi eliyle harcamalarının kontrol ve denetimini sürdürmekte ayrıca sorumlular Sayıştayca dış denetime tabi tutulmaktadır. Bu ise tam bir adem-i merkeziyetçi mali kontrol yapısı ile yetki-sorumluluk bağının kurulması demektir.
Harcama denetiminin Maliye Bakanlığı personeli olan merkezi ve taşra denetim elemanlarınca yürütüldüğü merkeziyetçi mali denetim anlayışı yerine ikame edilen bu yeni denetim sistemi tasarımında Maliye Bakanlığının ancak belli şartlarda diğer kamu idarelerinin işlemlerini mevzuata uygunluk bakımından denetleyeceğini ifade etmek üzere 5018 sayılı kanunun 75. Maddesinde “Maliye Bakanlığınca yürütülecek hizmetler Malî yönetim ve kontrol sisteminin tümüyle zaafa uğradığı, belirgin yolsuzluk veya kamu zararına yönelik emarelerin ortaya çıktığı durumlarda; ilgili bakanın talep etmesi veya doğrudan Başbakanın onayı üzerine Maliye Bakanı, yetkili denetim elemanlarına, kamu idarelerinin tüm malî yönetim ve kontrol sistemlerini, malî karar ve işlemlerini mevzuata uygunluk yönünden teftiş ettirir. Bu teftişler sonucunda düzenlenecek raporların bir örneği İç Denetim Koordinasyon Kuruluna, bir örneği de gerekli işlemlerin yapılması için ilgili bakana gönderilir.” İfadesine yer verilmiştir.
Öte yandan Maliye Bakanlığının 5018 sayılı kanunun 30. Maddesindeki sözü edilen konularda gerekli önlemleri alma, standart belirleme, sınırlar koyma ve düzenlemeler yapma şeklinde sıralanan işlevlerinin Yönetmelikteki karşılığı sayılan maddelerinin geniş yorumlanmasıyla da idareler-işletmeler üzerinde bir denetim yetkisini edinemeyeceği açıktır.
Söz konusu kanun metninin diğer bölümlerinde de Maliye Bakanlığının idareler üzerinde mali denetim yetkisinin bulunduğuna ilişkin başkaca bir ifadeye yer verilmemiştir.
Döner Sermayeli İşletmeler Bütçe ve Muhasebe Yönetmeliğinde ise denetim sistemi olarak yalnızca ilgili idarenin kendi ön mali kontrol ve iç denetimi ile Sayıştay’ın dış denetimini öngören 5018 sayılı kanundan ayrıksı bir düzenlemeye gidilmiş, Maliye Bakanlığının muhasebe yetkilisi işlemlerinin denetimi nedeniyle dolaylı veya yukarda bahsi geçen 75. madde gereğince belli şartlardaki denetimi yerine ‘denetim’ başlıklı 13. Maddede: “İşletmeler, ilgili idarenin denetim elemanları, Bakanlık ve Sayıştay tarafından denetlenir.” Denilmek suretiyle doğrudan bir Maliye Bakanlığı denetimi öngörülmüştür.
Bu durumda söz konusu düzenlemenin her ne kadar 5018 sayılı kanunun yukarıda da bahsedilen adem-i merkeziyetçi mali denetim anlayışı ve ilgili maddeleriyle çeliştiği söylenebilirse de; kendine özgü kuruluş yapısı, amacı, işlemleri ve yaygınlığı bulunan bu işletmelerin mali denetiminin yalnızca kendi idarelerince ve dış denetim eliyle yapılmasının çeşitli mahzurlar doğurabileceği gözden kaçırılmamalıdır. Dolayısıyla 5018 sayılı kanunun adem-i merkeziyetçi denetim anlayışı ile Maliye Bakanlığının merkeziyetçi anlayıştaki denetiminin birlikte uygulanmasını öngören Yönetmelik yaklaşımının döner sermayeli işletmelerin denetimleri için daha elverişli sonuçlar verebileceği söylenebilir.
3.2 Döner sermayelerde iç denetimin öngörülmesi:
Döner sermayeli işletmeler bu yönetmelikle 5018 sayılı kanunun denetim sistemindeki en önemli bileşenlerinden iç denetim kapsamına alınmışlardır.
Yönetmeliğin 13. Maddesinde: “İşletmeler, ilgili idarelerin iç denetim kapsamında sayılırlar. Kanunun denetime ilişkin hükümleri ve ilgili mevzuat çerçevesinde ilgili idarelerin iç denetçileri tarafından iç denetime tabi tutulurlar.” Denilmiştir.
Bu düzenlemenin döner sermayelerin mali yapılarının düzeni, hesaplarının güvenilirliği ve daha etkin ve verimli çalışmaları bakımından önemi ile birlikte sınırlı sayıda iç denetçi kadrosu ile bu görevin ifası hakkında şüpheler bulunmaktadır. Bu konuda Sağlık Bakanlığı ve ona bağlı döner sermaye işletmeleri ele alınacak olursa Sağlık Bakanlığı için tahsis edilen 25 iç denetçi kadrosunun tüm hastane döner sermayelerinin iç denetimiyle görevli olacağı düşünüldüğünde farklı yasa ve kadro düzenlemeleri yapma ihtiyacı görülebilecektir.
IV. TAŞINIR MAL YÖNETMELİĞİ BAĞLANTISI
18 Ocak 2007 tarih ve 26407 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren ‘Taşınır Mal Yönetmeliği’ kapsam maddesinde ‘Bu Yönetmelik genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerini ve bunlara ait taşınır malları kapsar.’ İfadesine yer vermiş döner sermayeleri kapsamına almamıştır.
Çalışmamıza konu yönetmelik ise “İşletmelerce edinilen taşınırların kayıtlara alınmasında, verilmesinde ve izlenmesinde, 28/12/2006 tarihli ve 2006/11545 sayılı Bakanlar Kurulu Kararıyla yürürlüğe konulan Taşınır Mal Yönetmeliği hükümleri uygulanır.” İfadesine yer vererek döner sermayeli işletmeleri bu yönetmelik kapsamına sokulmuştur.
V. DÖNER SERMAYELER VE İHALE MEVZUATI
Yönetmeliğin İhale işlemleri başlıklı 28. Maddesinde öncelikle döner sermayelerin alım, yapım ve satış işlerinde tabi oldukları mevzuat sıralanarak döner sermayeli işletmelerin Kamu İhale Kanunu’na tabi olduğu teyid edilmiştir.
Aynı maddenin ikinci fıkrasında ise“…yapılacak ihalelere, işletmelerin muhasebe birimlerinden komisyon üyesinin katılmaması esas olmakla birlikte, 4734 sayılı Kanunun 6 ncı maddesi hükmüne istinaden, idarelerde yeterli sayı veya nitelikte personel bulunmaması nedeniyle ihale yetkilisince muhasebe birimlerinden üye istenilmesi hâlinde en az bir personel görevlendirilir.” İfadesine yer verilerek ihale komisyonlarında maliye üyesi bulunması konusundaki hususla ilgili tereddütler giderilmiştir.”
VI. SONUÇ
Kamu Mali Yönetim ve Kontrol Kanunu ile amaçlandığı şekilde bütçenin kapsamının genişletilmesi, hesap verilebilirliği artıracak, otomasyon sistemlerinin uygulanabileceği ve genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine uygun tekdüzen hesaplarla işleyen muhasebe sistemlerinin kurulması ve adem-i merkeziyetçi, yetki- sorumluluk bağı kurulmuş bir mali yönetim denetim organizasyonlarının oluşturulması amaçlı çabalara bir yenisi daha bu yönetmelikle eklenmiştir.
Çeşitli ihtiyaçlardan doğan ve her geçen gün bütçe, işlev ve yaygınlığı ile daha da öne çıkan döner sermayeli işletmelerinin de 5018 sayılı kanun terminolojisi ile yetki ve sorumluluk tanımlamalarının yapılması, kamu muhasebesi işleyişinde fakat döner sermayelerin ihtiyaçları gözetilerek yapılan eklemelerle ortak bir muhasebe sistemine kavuşması ve bütçesinin saydamlık ve doğrulukla ortaya konmasını sağlayacak düzenlemelerin yapılması kuşkusuz bu işletmelerin ülkeye katma değerini yükseltecektir.
Denetim ve kontrolün işlendiği bölümde üzerinde bulunduğu şekliyle kamu mali denetiminin bütününden ayrı, kendine özgü şekilde Maliye merkezli ve yerinden denetimi karma şekilde uygulayan yapının başarısı için denetim organları arasında koordinasyon sağlanabilmeli, denetim sürecine ayrıca entegre edilen iç denetim fonksiyonunun işlevselliği için iç denetim sistemi döner sermayeler yönünden yeniden değerlendirilmelidir.
Döner sermayeli işletmelerin farklı idarelerde bağlı olarak çok çeşitli işlevler için kurulmuş olduğu göz önünde bulundurulduğunda, söz konusu idareler kendi döner sermayelerinde söz konusu yönetmeliği uygulamak amacıyla çaba sarf etmeli, gerekli yasal düzenlemelerle yönetmeliğin izahına çalışmalıdırlar.
adminGENEL KABUL GÖRMÜŞ DENETİM STANDARTLARI Bu standartlar ilk kez 1947 yılında Amerikan Sertifikalı Serbest Muhasebeciler Kurumu (AICPA) tarafından kabul edilmiş ve birçok ülke tarafından benimsenmiştir. 1-Genel Standartlar a- Mesleki eğitim…
adminToplantı No : 2016/016 Gündem No : 7 Karar Tarihi : 03.03.2016 Karar No : 2016/UY.III-683 Şikayetçi: Kibaroğlu Mühendislik Gayrimenkul İnşaat Sanayi Ve Ticaret Limited Şirketi İhaleyi Yapan Daire: Pamukkale…
