Göreve İade Edilen Memurlara Ödenen Kanuni Faizlerin Vergisel Boyutu
Garip Ayaz Erdal SönmezHesap Uzman Yrd. Hesap Uzman Yrd.
I – GİRİŞ :
Kamu kesiminde açığa alınan memurların göreve iade edilmeleri amacıyla idari (yönetsel) işlemin iptali için açtıkları davalara Yönetsel Yargı Hukuku’nda “İptal Davası” denilmektedir. İptal davası, 2577 sayılı İdare Yargılama Usulü Kanunu’nun (İ.Y.U.K.) 2. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendi hükmü uyarınca; İdari işlemler hakkında yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden biri ile hukuka aykırı olduklarından dolayı iptalleri için menfaatleri ihlal edilenler tarafından açılır.
Burada göreve iade dışında açıkta bulunulan süre boyunca uğranılan zararın tazmini de isteniyorsa, bunun için ayrı bir davanın açılmasına gerek vardır. Bu dava türüne de Yönetsel Yargı Hukuku’nda “Tam Yargı Davası” adı verilir. (İ.Y.U.K. Madde: 2/1-b) Ancak hakkı ihlal edilmiş olan kimse, hem işlemin iptalini hem de uğradığı maddi zararın giderilmesi tek bir dava dilekçesiyle talep edebilir. Bir başka ifade ile iptal davası ile tam yargı davası birlikte açılabilir. (İ.Y.U.K. Madde: 12 )
Bu durumda, aynı kararda hem yönetsel işlemin iptali hem de kamu idaresi tarafından açığa alınan memurun, maddi kaybının giderilmesi kararlaştırılabilir. Uygulamada, açığa alma işleminin iptali ile birlikte açıkta bulunulan süredeki maaşlar ve bu maaşlar üzerinden yürütülen kanuni faizlerin toplamı kadar bir tutarın açığa alınan memura tazminat olarak ödenmesine karar verilmektedir.
Bu yazıda, geçmişe dönük maaş ve özlük haklarının toplam tutarı üzerinden hesaplanıp hak sahibine ödenen kanuni faizlerin vergisel boyutu irdelenmeye çalışılmıştır.
II – ÖDENEN KANUNİ FAİZLERİN NİTELİĞİ:
A – Ödenen Kanuni Faizlerin Gelir Unsurları Karşısındaki Durumu ve Vergi İdaresinin Görüşü :
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu (G.V.K.)’nun 1-maddesinde, gerçek kişilerin bir takvim yılı içinde elde ettikleri kazanç ve iratların safi tutarlarının gelir vergisine tabi olduğu belirtilmiş; aynı Kanun’un 2. maddesinde ise gelir kapsamına giren kazanç ve iratlar sayılmıştır.
Kanun’un gelir unsurlarını düzenleyen 2. maddesi hükümleri ise sınırlandırıcı nitelik taşımaktadır. G.V.K.’nun 2. madde hükmünden hareketle, bu maddedeki gelir gruplarından hiçbirine girmesi mümkün olmayan gelir unsurları vergilendirilmeyecektir. Nitekim; vergi idaresi ve vergi yargı organlarının bu konudaki görüşleri aynı yönde olup, istikrar kazanmıştır.
657 Sayılı Devlet Memurları Kanunu’na tabi memurların; idari kararla açığa alınması ve yargı kararı ile görevlerine iade edilmesine bağlı olarak, memura ödenmesine karar verilen geçmişe dönük maaş ve diğer mali nitelikli özlük haklarının toplamı üzerinden ödenen kanuni faizlerin G.V.K.’nun 2. maddesinde sayılan gelir unsurlarından hangisine gireceği tartışmaya değer bir konudur.
Maliye Bakanlığı 3.04.1993 tarih ve B.07.0.GEL.0.72/7606 sayılı muktezasında (özelge); açığa alınan ve yargı kararı ile görevine iade edilen memura ödenmesine karar verilen geçmişe dönük maaş ve özlük haklarının gerekli kesintilerin yapılmasından sonra kalan tutarı üzerinden hesaplanan kanuni faizin; G.V.K.’nun 75/6. maddesi hükmü uyarınca alacak faizi niteliğinde olduğu ve yıllık beyanname ile beyan edilmesi gerektiği belirtilmiştir.
G.V.K.’nun 75. maddesinin 1. fıkrasında menkul sermaye iradı şöyle tanımlanmıştır:
“Sahibinin ticari, zirai veya mesleki faaliyeti dışında nakdi sermaye veya para ile temsil edilen değerlerden müteşekkil sermaye dolayısıyla elde ettiği kar payı, faiz, kira ve benzeri iratlar menkul sermaye iradıdır.”
Aynı maddenin 2. fıkrasında ise kaynağı ne olursa olsun sözkonusu maddede 14 bent halinde yazılı iratlar menkul sermaye iradı sayılmıştır.
G.V.K.’nun 75/6. maddesinde her nevi alacak faizleri (Adi, imtiyazlı, rehinli, senetli alacaklarla cari hesap alacaklarından doğan alacaklar ve kamu tüzel kişilerince borçlanılan ve senede bağlanmış olan meblağlar için ödenen faizler dahil) menkul sermaye iradı olarak değerlendirilmiştir.
G.V.K.’nun 75. maddesinin 1. fıkrasında yapılan tanım uyarınca, ortada değerlendirilecek nakdi bir sermayenin veya hisse senedi, tahvil gibi para ile temsil edilebilen neviden bir sermayenin bulunması ve bunun ticari, zirai veya mesleki faaliyet dışında değerlendirilmesi gerekir.
Alacak faizleri, yukarıda sözü edilen türden bir nakdi veya para ile temsil edilen değerlerden oluşmuş sermaye karşılığında elde edilmiş olmalıdır.
Ayrıca alacak faizlerinin temel özelliği; tarafların rızası ile karşılıklı olarak yaptıkları anlaşma sonucu meydana gelen bir alacaktan kaynaklanmış olmasıdır. G.V.K.’nun 75/6. bendinin parantez içi hükmü de aynı yöndedir.
Yapılan açıklamalar çerçevesinde; memurların göreve iadeleri ile birlikte açıkta bulunan süre içerisinde yoksun kalınan maaş ve özlük hakları dolayısıyla, ödenen kanuni faizin G.V.K.’nun 75/6. maddenin 75. maddenin 1. fıkrasındaki menkul sermaye iradı tanımına da girmeyeceği kanısındayız.
B – İdari Yargının Görüşü :
– “Gelir Vergisi Yasası’nda (Madde: 75/6) gösterilen faizlerin menkul sermaye iradı sayılabilmesi için tarafların rızası ile karşılıklı olarak yaptıkları anlaşma sonucu meydana gelen bir alacaktan kaynaklanmış olması gerekir. “(Dnş. 3. Daire, 28.02.1989 tarih ve E. 1988/1041, K. 1989/517) (1)
– “Tezyidi bedel sonucu arttırılan bedel için ödenen kanuni faiz menkul sermaye iradı sayılmayacaktır.” (Dnş, 3. Daire, 13.02.1991 tarih ve E. 1989/2054, K. 1991/449) (2)
– “Davacının askerlik dönüşü görevine atanmamasına ilişkin…………………….Fakültesi’nin işleminin iptalini (1961) Anayasanın114. maddesi uyarınca idare kendi eylemi ve işlemlerinden doğan zararı ödemekle yükümlü bulunduğundan, göreve alınmama nedeni ile davacının yoksun bırakıldığı aylık ve tazminatları tutarı……………….liranın maddi tazminat olarak davalıdan alınıp davacıya verilmesine……..” (Dnş. Dava Daireleri Kurulu, 19.12.1969 tarih ve E. 69/229, K. 69/890) (3)
Danıştay’ın zikredilen kararlarına göre; idari bir tasarruf ile görevinden alınan, daha sonra, yargı kararı ile görevine iade edilen kamu görevlilerine; geçmişe dönük maaş ve özlük haklarına bağlı olarak ödenen kanuni faizlerin;
1- G.V.K.’nun 75/6. maddesinde belirtilen alacak faizleri niteliğinde olmadığı,
2- Söz konusu ödemelerin idarenin kendi eylem ve işlemlerinden doğan zararı karşılamaya yönelik olarak kamu görevlisine ödenmesine karar verilen maddi tazminat niteliğinde olduğu sonucuna varılmıştır.
Ayrıca, Danıştay’ın konuyla ilgili olarak verdiği ve müstakar hale gelen kararlarında; sadece ödenen kanuni faizler değil, geçmişe dönük maaş ve özlük haklarının da maddi tazminat niteliğindeki olduğu kabul edilmektedir. Ancak; Gelir İdaresi geçmişe dönük maaş ve özlük haklarının ücret olarak vergiye tabi tutulması gerektiğini belirtmiştir.
Bununla birlikte geçmişe dönük maaş ve özlük haklarının ücret olarak vergiye tabi olup olmadığı hususu da kanımızca tartışmaya açıktır.
III – SONUÇ:
Yukarıda açıklanmaya çalışıldığı üzere; konu İdare ile İdari Yargı tarafından farklı yorumlanmaktadır. Kamu görevlilerinin yargı kararına istinaden göreve iadesiyle birlikte açıkta bulunulan süre içersinde yoksun kalınan maaş ve özlük haklarına bağlı olarak ödenen kanuni faizin, G.V.K.’nun 75/6. maddesinde sayılan alacak faizi niteliğinde olmadığı ve 75. maddenin 1. fıkrasındaki menkul sermaye iradı tanımına da girmediği kanaatindeyiz.
Dipnotlar
(1) Şükrü Kızılot, Danıştay Kararları ve Özelgeler (Muktezalar) Yaklaşım Yayınları, Ankara, 1994,8.787
(2) Kızılot, a.g.e. s. 786
(3) Prof. Dr. A. Şeref Gözübüyük, Yönetsel Yargı, S. Yayınları, Ankara, 1990, s. 248
